International Professional Practices Framework (IPPF) – The IIA (The Institute of Internal Auditors)
מאמר זה מבוסס בין היתר על פרסומי ה-IIA הרשמיים של ה-Internal Auditor , וקיבל את אישורה של הוועדה המקצועית שלIIA ישראל.
תמצית מנהלים
לשכת המבקרים הפנימיים העולמית (IIA) מינתה בשנת 2013 צוות משימה לצורך בחינה מחדש של מסגרת הכללים המקצועיים הבינלאומיים. בחינה זו הושלמה בחודש נובמבר 2014 וכללה את הערכת התוכן והמבנה של הכללים המקצועיים. הצוות הונחה לקבוע האם נדרשות התאמות במבנה מסגרת הכללים המקצועיים, לתועלת חברי ה-IIA ומקצוע הביקורת הפנימית בכללותו, לצורך הגברת הרלוונטיות של המסגרת.
בשעה שהמסגרת הקודמת שירתה את המקצוע נכון לזמנה, בשנים האחרונות המקצוע שינה את פניו והתפתח. גורמים גלובליים הכוללים חוקים ורגולציות, וכן דרישות השוק לפיקוח משופר, ניהול סיכונים ובקרה פנימית, הגבירו את הציפיות והדרישות מהעוסקים בביקורת פנימית. באזורים מסוימים ובתעשיות מסוימות פורסמו רשמית דרישות ביקורת פנימית נוספות, דרישות שהושפעו מרגולציה. בכמה מהמקרים השפעה זו הייתה ניסיון למלא חללים מסוימים בתוכן מסגרת הכללים המקצועיים. בנוסף, מבקרים פנימיים ראשיים והעוסקים במקצוע המשיכו לדרוש איכות גבוהה של הנחיות מקצועיות עם נקודת מבט צופה קדימה.
בסקר שנערך לקראת פרסום העדכון לתקנים, כ-85% מהחברים הנשאלים תמכו בשינויים המוצעים.
ביולי 2015 פרסמה לשכת המבקרים הפנימיים העולמית את המסגרת החדשה של הכללים המקצועיים הבינלאומיים.
במסגרת המודל החדש יש הנחיות חובה (Mandatory Guidance) והנחיות מומלצות (Recommended Guidance). אימוץ הנחיות החובה הוא נדרש ונחוץ לצורך יישום מקצועי של ביקורת פנימית.
הנחיות החובה במסגרת המודל החדש כוללות את האלמנטים הבאים:
- עקרונות ליבה של הביקורת הפנימית.
- התקנים המקצועיים הבינלאומיים.
- הקוד האתי.
- הגדרת הביקורת הפנימית.
ההנחיות המומלצות במסגרת המודל החדש כוללות הנחיות יישום (Implementation Guidance) והנחיות משלימות (Supplemental Guidance).
השיפורים שבוצעו בתוכן ובמבנה מסגרת הכללים הם:
- הצגת משימת הביקורת הפנימית המהווה בסיס למסגרת ותומכת בה, כדי לתאר באופן ברור ותמציתי את מטרת העל של הביקורת הפנימית בארגונים שבהם היא פועלת.
- הצגת עקרונות ליבה של הביקורת הפנימית, כדי לבטא את האלמנטים העיקריים המתארים את אפקטיביות הביקורת הפנימית.
- שינוי מינוח ההנחיות "הנחיות לפרקטיקה" (Practice Guide) ו"נוהלי ייעוץ" (Practice Advisory) ל"הנחיות יישום" (Implementation Guidance) ו"הנחיות משלימות" (Supplemental Guidance) בהתאמה, כדי לבטא מה כל שכבה כזו אמורה להשיג – סיוע ביישום של התקנים או השלמת המסגרת בדוגמאות ספציפיות.
- הוצאת ניירות העמדה ממסגרת הכללים – בראש ובראשונה ניירות עמדה אלו כללו מידע בדבר תפקיד הביקורת הפנימית בארגון. למרות חשיבותם, אין הם צריכים להיות חלק מהמסגרת המוכוונת להנחות את העוסקים במקצוע בהוצאה לפועל של האחריות שלהם.
להלן תיאור גרפי של המסגרת החדשה של הכללים המקצועיים הבינלאומיים:
משימת הביקורת הפנימית (Mission of Internal Audit)
משימת הביקורת הפנימית נועדה לתמוך במקצוע הביקורת הפנימית. היא נועדה לבטא את מה שהביקורת הפנימית שואפת להשיג בארגון.
מיקומה של הצהרת המשימה ב-IPPF נועד להבהיר כיצד ראוי שהעוסקים בביקורת פנימית ימנפו את המסגרת בכללותה כדי לסייע ליכולת שלהם בהשגת המשימה.
משימת הביקורת הפנימית הוגדרה כדלהלן:
לחזק ולהגן על ערך הארגון על ידי מתן הבטחה (Assurance), עצה (Advice) ותובנה (Insight) אובייקטיביות ומבוססות סיכון.
השגת המשימה נתמכת באמצעות המסגרת הכוללת – עקרונות הליבה של הביקורת הפנימית, הגדרת הביקורת הפנימית, הקוד האתי, התקנים המקצועיים, וההנחיות המקצועיות.
הנחיות חובה (Mandatory Guidance)
עקרונות ליבה של הביקורת הפנימית (Core Principles)
עקרונות הליבה, בכללותם, מבטאים את מועילות (אפקטיביות) הביקורת הפנימית. כדי שפונקציית הביקורת הפנימית תיחשב אפקטיבית, ראוי שכל העקרונות יתקיימו ויפעלו ביעילות. יישום עקרונות הליבה על ידי מבקר פנימי או יחידת ביקורת פנימית יכול להיות שונה מארגון לארגון, אך מכֶּשֶל ביישום עיקרון כלשהו עלול להשתמע כי פעילות הביקורת הפנימית אינה אפקטיבית כפי שיכלה להיות בהשגת משימת הביקורת הפנימית.
להלן עקרונות הליבה של הביקורת הפנימית:
- מפגינה יושרה.
- מפגינה כשירות וזהירות מקצועית ראויה.
- אובייקטיבית ומשוחררת מהשפעה בלתי הולמת (בלתי תלויה).
- תואמת את האסטרטגיות, היעדים והסיכונים של הארגון.
- ממוקמת באופן הולם בארגון ובעלת משאבים מספקים.
- מפגינה איכות ושיפור מתמשך.
- מתקשרת באופן אפקטיבי.
- מספקת הבטחה מבוססת סיכונים.
- בעלת תובנה, פרואקטיבית (נוקטת יוזמה) וממוקדת בעתיד.
- מקדמת שיפור ארגוני.
הצגת עקרונות אלו תקל על העוסקים במקצוע להתמקד בנושאים החשובים. העקרונות אמורים גם לייעל את התקשורת עם בעלי עניין, כולל רגולטורים, באשר לעדיפויות המגדירות ביקורת פנימית אפקטיבית.
כדי לספק פילוח הגיוני, העקרונות אינם מסודרים לפי סדר חשיבותם אלא בקבוצות:
- עקרונות 1 – 3: מתייחסים למבקר הפנימי כפרט ולפעילות הביקורת הפנימית בכלל (Input).
- עקרונות 4 – 7: מתייחסים לפעילות הביקורת הפנימית ותהליכיה (Process).
- עקרונות 8 – 10: מתייחסים לתוצרים של פעילות הביקורת הפנימית (Output).
התקנים המקצועיים (Standards)
התקנים מבוססי עקרונות ומספקים מסגרת לביצוע ולקידום ביקורת פנימית. קיימים כיום 51 תקנים המציגים דרישות מחייבות, ובהן:
- הוראות בנוגע לדרישות בסיסיות לצורך הפרקטיקה המקצועית של ביקורת פנימית ולצורך הערכת יעילות פעילותה. הדרישות הן בינלאומיות וחלות על ארגונים ויחידים.
- ביאורים המבהירים את המושגים והתפיסות המופיעים בהוראות.
- מילון מונחים.
כדי להבין נכון את התקנים חשוב להתייחס הן לתקנים והן לביאורים. בתקנים אומצו מושגים שקיבלו פרשנות מסוימת, כפי שמפורט במילון המונחים (שהוא חלק מהתקנים).
נציין כי תקנים מעודכנים פורסמו בינואר 2013. התקנים המקצועיים נחלקים לתקני תכונות (Attribute Standards) ולתקני ביצוע (Performance Standards). תקני התכונות עוסקים בתכונות הנדרשות מיחידים ומארגונים המבצעים ביקורת פנימית (כגון אי תלות ואובייקטיביות, כפיפות ארגונית המאפשרת לביקורת הפנימית לבצע את תפקידה, גישה ישירה לדירקטוריון, וכו'). תקני הביצוע מתארים את אופי פעילות הביקורת הפנימית ומספקים אמות מידה לצורך הערכת איכות השירותים המסופקים (כגון תכנון עבודת הביקורת הפנימית תוך התבססות על הערכת סיכונים, דיווח להנהלה הבכירה ולדירקטוריון, וכו').
הקוד האתי (Code of Ethics)
הקוד האתי קובע את העקרונות ואת כללי ההתנהגות המצופים מיחידים ומארגונים בניהול ובביצוע הביקורת הפנימית. הקוד מפרט את דרישות המינימום לכללי התנהגות נאותה (יושרה, אובייקטיביות, סודיות וכשירות), ומטרתו לקדם תרבות אתית בקרב העוסקים בביקורת הפנימית.
הגדרת מקצוע הביקורת הפנימית (Definition of Internal Audit)
הגדרת הביקורת הפנימית מבטאת את המטרה, האופי והמרחב (Scope) של הביקורת הפנימית:
ביקורת פנימית הינה פעילות בלתי תלויה ואובייקטיבית של הבטחה וייעוץ, המיועדת להוסיף ערך ולשפר את פעולות הארגון. היא מסייעת לארגון להשיג את מטרותיו בהבאת גישה שיטתית וממוסדת לשם הערכה ושיפור האפקטיביות של תהליכי ניהול סיכונים, בקרה, פיקוח וממשל תאגידי.
הנחיות מומלצות (Recommended Guidance)
הנחיות יישום (Implementation Guidance) והנחיות משלימות (Supplemental Guidance)
הנחיות יישום (Implementation Guidance) נועדו לסייע למשתמשים ביישום התקנים. הנחיות יישום יספקו גישות פוטנציאליות או גישות מקובלות להשגת התאמה לתקנים.
הנחיות יישום לא יפרטו תהליכים ונהלים כגון תכניות עבודה או מודלים, מפני שאלה יטופלו כחלק מההנחיות המשלימות. הנחיות יישום נועדו להיות מקיפות יותר מאשר נוהלי ייעוץ (Practice Advisories), והציפייה היא שכל אחד מהתקנים ייתמך על ידי הנחיית יישום. במהלך החודשים העוקבים לפרסום מסגרת הכללים החדשה (18-12 חודשים) יפותחו הנחיות יישום שיחליפו את נוהלי הייעוץ הקיימים.
הנחיות משלימות (Supplemental Guidance) הן הנחיות נוספות לניהול פעולות של ביקורת פנימית. ההנחיות המשלימות מיועדות לטפל בנושאים נקודתיים וכאלה השייכים לסקטורים מסוימים (כגון מגזר הפיננסים, תחום טכנולוגיות המידע, מעילות והונאות, ניהול סיכונים, וכו'). ההנחיות המשלימות יכללו גם תהליכים ונהלים מפורטים כגון טכניקות וכלים, תכניות וגישות, לרבות דוגמאות של תוצרים.
עם פרסום המסגרת החדשה (החל מיולי 2015), כל ההנחיות לפרקטיקה (Practice Guides), הנחיות ביקורת טכנולוגיה (Global Technology Audit Guides – GTAGs) וההנחיות להערכת סיכוני טכנולוגיות מידע (Guides to the Assessment of IT Risks – GAIT) הופכות לחלק מההנחיות המומלצות המשלימות.
ניירות עמדה (Position Papers)
ניירות העמדה מסייעים לקשת רחבה של אנשים, כולל כאלה שאינם עוסקים בביקורת פנימית, בהבנת סוגיות משמעותיות בממשל תאגידי, סיכונים ובקרות, ומתארים את תפקיד הביקורת הפנימית.
ניירות העמדה אינם חלק מהמסגרת החדשה, אך הם עדיין רלוונטיים ובני תוקף.
סיכום השינויים במסגרת הכללים
כפי שנדון בהרחבה לעיל, התרשים הבא מתאר את השינויים בין מסגרת הכללים החדשה וקודמתה.
| The new IPPF | IPPF (2007-2014) |
| · הצהרת משימת הביקורת הפנימית (תוספת) | |
| · עקרונות ליבה של הביקורת הפנימית (תוספת) | |
| · הגדרת מקצוע הביקורת הפנימית | · הגדרת מקצוע הביקורת הפנימית |
| · הקוד האתי | · הקוד האתי |
| · תקנים בינלאומיים לפרקטיקה מקצועית של ביקורת פנימית | · תקנים בינלאומיים לפרקטיקה מקצועית של ביקורת פנימית |
| · הנחיות יישום (Implementation Guidance). (שינוי) | · נוהלי ייעוץ (Practice Advisories) |
| · הנחיות משלימות (Supplemental Guidance). (שינוי) | · הנחיות לפרקטיקה (Practice Guides) |
| · ניירות עמדה (Position Papers) (לא חלק מהמסגרת) | · ניירות עמדה (Position Papers) |
תחילה
פרסום מסגרת הכללים החדשה נכנסת לתוקף עם פרסומה (יולי 2015). בהמשך ייכתבו הנחיות היישום וההנחיות המשלימות (החל משנת 2016).
ביבליוגרפיה
- Proposed Enhancements to The Institute of Internal Auditors International Professional Practices Framework (IPPF). August 4, 2014. The Institute of Internal Auditors (IIA).
- The IIA website – The Framework for Internal Audit Effectiveness: The New IPPF.
- A New Framework for a New age by Jane Seago – Internal Auditor Magazine August 2015
אודות הכותב/ת
אורי גלאוררו"ח, MBA ,CRM
